Recursos didácticos de economía de la empresa

La disolución y liquidación de las extintas sociedades transparentes

Autor: José Ramón Parra Bautista. Abogado

Ahora que declina el año dos mil tres, se hace conveniente recordar que la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes, prevé la posibilidad de disolver y, necesariamente, liquidar, hasta el 31 de diciembre del presente año, las extintas sociedades transparentes, con un reducido o escaso coste impositivo tanto para la entidad disuelta y liquidada, como para sus socios o accionistas; y ello en pura lógica, toda vez que el régimen fiscal previsto para las sociedades transparentes, o bien ha sido derogado (en lo que se refiere a las sociedades de profesionales y de artistas y deportistas), o en su caso ha sido sustituido por el régimen aplicable a las sociedades patrimoniales (en lo referente a sociedades de mera tenencia de bienes y de cartera).

Veamos en qué consiste el mentado régimen transitorio y cuáles son sus beneficios fiscales:

1.- ¿Quién puede acogerse a dicho régimen transitorio y qué requisitos debe de cumplir?:

Podrán acogerse al mismo, las sociedades en las que concurran las siguientes circunstancias:

-                      Sociedades que hubieran tenido la consideración de sociedades transparentes (en cualquiera de sus modalidades: de cartera, de mera tenencia de bienes, de profesionales y de artistas y deportistas), en el último período impositivo finalizado con anterioridad al 1 de enero de 2003.

-                      Sociedades que sin haber tenido la consideración de sociedades transparentes en el último período impositivo finalizado con anterioridad al 1 de enero de 2003, sin embargo reúnan a esta fecha los requisitos para tener la citada consideración.

Respecto a los requisitos que deben de cumplir las referidas sociedades, la norma transitoria exige:

-                      Que durante el año 2003 adopten válidamente el acuerdo de disolución con liquidación y realicen con posterioridad al acuerdo, dentro de los 6 meses posteriores a dicho plazo, todos los actos o negocios jurídicos necesarios hasta la cancelación registral de la sociedad en liquidación.

-                      Que mantengan los requisitos que le han otorgado la condición de transparente hasta la fecha en la que acuerden su disolución.

Como puede comprobarse, se permite la aplicación del régimen transitorio a sociedades que sin haber sido transparentes con anterioridad al 1 de enero del año dos mil tres, empero, reúnen los requisitos para ser consideras como tales el primer día del referido año, siempre que mantenga dichos requisitos, en igual exigencia que a las sociedades que sí han venido siendo tachadas de transparentes, hasta el momento de la disolución.

En relación al acuerdo de disolución se exige: (1) que el mismo se adopte en el año dos mil tres, (2) que dicho acuerdo lleve aparejado irremisiblemente el acuerdo de liquidación de la sociedad, y(3)que el mismo sea válido, es decir que no haya sido declarado nulo por un Juez o calificado negativamente por el Registrado Mercantil por un defecto que no pueda ser objeto de subsanación.

Mayor comentario ha de hacerse a la exigencia de que en el plazo de seis meses posteriores a dicho plazo, se cancele registralmente la sociedad. Cuando la norma se refiera a “dicho plazo”, “dies a quo” para el inicio del computo del plazo de seis meses para la cancelación de la sociedad, a qué plazo se está refiriendo: ¿A la fecha concreta en la que ha adoptado el acuerdo de disolución con liquidación? o por el contrario ¿al treinta y uno de diciembre del año dos mil tres?, que, como se ha dicho constituye el plazo límite para la adopción del manido acuerdo liquidatorio. La norma no lo deja claro, pero lo que parece evidente es que lo recomendable para evitar “sustos” indeseados es cancelar la sociedad en el plazo de seis meses desde que se adoptó el acuerdo a tal fin.

2.- ¿Qué régimen fiscal le es aplicable a la disolución con liquidación?.

Respecto a la sociedad:

- En el caso de adjudicación a los socios de bienes inmuebles  de naturaleza urbana, no se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. Hay que tener en cuenta que contemplado este supuesto como un supuesto de no sujeción, el mismo no provoca la interrupción del periodo impositivo a efectos de una posterior transmisión del inmueble adjudicado, con lo que se está produciendo un diferimiento de la tributación al momento de dicha transmisión por parte del socio. En este sentido se expresa la Disposición Transitoria al decir: “En la posterior transmisión de los mencionados inmuebles se entenderá que éstos fueron adquiridos en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extinga.”

- A efectos del Impuesto sobre Sociedades de la sociedad que se disuelve, no se devengará renta alguna con ocasión de la atribución de bienes o derechos a los socios, personas físicas o jurídicas, residentes en territorio español. Por el contrario, por la parte proporcional de los bienes que se adjudiquen a socios no residentes sí se devengará una renta gravable.

- Respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), hay que decir que la Disposición Transitoria no prevé exención o no sujeción de ningún tipo, por lo que habrá que estar a la normativa general del referido impuesto indirecto, teniendo en cuenta que la adjudicación de bienes por los socios como consecuencia de la liquidación de la sociedad constituye una entrega de bienes plenamente sujeta al IVA. Ahora bien, normalmente dichas adjudicaciones, al consistir en bienes inmuebles o valores en la mayoría de los casos, se encontrarán exentas de dicho impuesto. En caso de que las adjudicaciones sean edificaciones adquiridas en los últimos diez años, habrá que tenerse en cuenta la conveniencia o no de efectuar la renuncia a la exención por parte de la sociedad, a efectos de impedir la regularización del IVA soportado y deducido en su día (regularización por entrega de bienes de inversión) siempre que el socio adjudicatario reúna los requisitos a tal efecto.

       Respecto al socio:

- Exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), por el concepto "operaciones societarias" (OS), hecho imponible "disolución de sociedades". Recordar que en caso de que lo adjudicado sea una edificación exenta de IVA, la misma no quedará en ningún caso sujeta al concepto “transmisiones patrimoniales onerosas (TPO)” del ITPAJD, ya que al estar sujeta dicha operación al concepto OS, aunque quede exenta del mismo, las normas de compatibilidad, o mejor de incompatibilidad entre ambos conceptos impiden la sujeción de dicha operación a TPO.

- A efectos de determinar el impacto de esta operación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el Impuesto sobre Sociedades o en el Impuesto sobre la Renta de no Residentes de los socios de la sociedad que se disuelve, estos deberán de efectuar la siguiente operación: el valor de adquisición y, en su caso, de titularidad de las acciones o participaciones en el capital de la sociedad que se disuelve se aumentará en el importe de las deudas adjudicadas y se disminuirá en el de los créditos y dinero o signo que lo represente adjudicado, fruto de lo cual obtendrá un resultado, al cual, a efectos de facilitar nuestra explicación, denominaremos X

A.- Si X resulta negativo, dicho resultado se considerará renta o ganancia patrimonial, según que el socio sea persona jurídica o física, respectivamente. En este supuesto, cada uno de los restantes elementos de activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se considerará que tiene un valor de adquisición cero.

B.- Si X resultase cero o positivo, se considerará que no existe renta o pérdida o ganancia patrimonial. Teniendo en cuenta que cuando dicho resultado sea cero, cada uno de los restantes elementos de activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, tendrá como valor de adquisición cero; y si el resultado fuese positivo, el valor de adquisición de cada uno de los restantes elementos de activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, será el que resulte de distribuir el resultado positivo entre ellos en función del valor neto contable que resulte del balance final de liquidación de la sociedad que se extingue.

Con la intención de diferir el pago de estos impuestos directos al momento de su venta por parte del socio beneficiario de la adjudicación, dispone la norma transitoria que los elementos adjudicados al socio, distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se considerarán adquiridos por éste en la fecha de su adquisición por la sociedad, sin que, en el cálculo del importe de las ganancias patrimoniales derivadas de elementos adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, resulten de aplicación los coeficientes de abatimiento previstos en la Disposición Transitoria 9ª de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas (Ley 40/1998).

Por último, la norma transitoria aclara la normativa aplicable antes y durante la liquidación de la sociedad y después de ésta. Así, por un lado, durante los períodos impositivos que concluyan hasta la finalización del proceso de disolución con liquidación continuará aplicándose, tanto por las sociedades transparentes como por sus socios, la normativa vigente a 31 de diciembre de 2002, es decir la normativa derogada aplicable a las sociedades transparentes; y por otro, en los períodos impositivos que concluyan disuelta y liquidada la sociedad, será de aplicación el régimen de las sociedades patrimoniales o el régimen general, según corresponda.

En Almería, a seis de octubre del año dos mil tres.

José Ramón Parra Bautista.

Abogado.